论会计利润与所得税费用调整过程

作者：刘文英

来源：《现代经济信息》 2017年第23期

摘要：会计利润直接乘以相应税率计算出的所得税费用与按照税法规定将会计利润调整为企业应纳税所得额，计算出所得税费用的差额，与递延所得税资产负债直接相关，如果相关纳税调整涉及的资产负债已经确认递延所得税资产或负债，则会计利润中已经体现，故无差异，反之则应进行调整。

关键词：会计利润；所得税费用；递延所得税

中图分类号：F275.2文献识别码：A文章编号：1001-828X(2017)034-0-01

会计与税法相互分离形成了所得税会计，我国《企业会计准则-所得税》规定，所得税会计采用资产负债表债务法核算，分别确认递延所得税资产或负债，同时确认利润表中的所得税费用，使得所得税费用与当期利润和所得税税率直接计算的结果存在差异，故需要企业披露会计利润与所得税费用调整过程。

实务中，该表披露的结果五花八门，如有的企业本期并无非应税收入，而表中5行却有数。有的企业7行填写正数，7行应体现为可弥补亏损抵减所得税额，所以是减项。还有的企业8行填列负数，8行体现为本年亏损由于未来可转回时间及金额难以确认，故未确认递延所得税资产，而2行已对此计算了负的所得税费用，所以，此处应为增项，另外笔者认为此处基数应为税法认定的可弥补亏损数，而不是简单的当年亏损额。

下面通过一个具体案例分析如何填列该表：

甲公司2015年度合并报表亏损200万，母公司相关数据如下：业务招待费30万，按税法规定计算的税前可扣除额为20万，计提应收账款资产减值损失10万元，国债利息收入5万元，研发支出10万元，企业享受加计扣除，应收账款-坏账准备期初0万元，期末10万元。子公司利润总额10万元。母公司属于高新技术企业，享受15%税率，子公司所得税税率为25%。

2016年度合并报表利润总额300万，母公司相关数据如下：业务招待费25万，按税法规定计算的税前可扣除额为23万，计提应收账款资产减值损失-5万元，国债利息收入10万元，研发支出20万元，企业享受加计扣除，应收账款-坏账准备期初10万元，期末5万元。全资子公司利润总额15万元。

母公司属于高新技术企业，享受15%的企业所得税税率，子公司所得税税率为25%。

会计利润与所得税费用详细调整过程：

2016年度：

3.按法定税率计算的所得税费用=1.利润总额为3,000,000*2.税率15%=450,000；

4.子公司适用不同税率的影响=5.子公司利润总额150,000*(25%-15%)=15,000；

6.非应税收入的影响=7.非应税收入-100,000*15%=-15,000；

8.不可抵扣的成本、费用和损失的影响=9.永久性差异20,000*15%=3,000；

10.使用前期未确认递延所得税资产的可抵扣亏损的影响=11.前期未确认递延所得税资产亏损额-2,000,000*15%=-300,000；

14.研发支出加记扣除的影响=15.本期研发费加计扣除额-100,000*15%=-15,000；

16.所得税费用=3.+4.+6.+8.+10.+14.=138,000

2015年度：

3.按法定税率计算的所得税费用=1.利润总额为-2,000,000*15%=-300,000；

4.子公司适用不同税率的影响=5.子公司利润总额100,000*(25%-15%)=10,000；

6.非应税收入的影响=7.非应税收入-50,000*15%=-7,500；

8.不可抵扣的成本、费用和损失的影响=9.永久性差异100,000*15%=15,000；

12.本期未确认递延所得税资产亏损的影响=13.本期亏损额2,000,000*15%=300,000；

14.研发支出加记扣除的影响=15.本期研发费加计扣除额-50,000*15%=-7,500；

注1：3=1×2；4=5×率差；6=-(7×2)；8=9×2；10=-(11×2)；12=13×2；14=-(15×2)。

说明：1.研发费用如果不符合税法相关条件要求，不应计入本表。

2.各类今后税前不可扣除的坏账准备,如税法不认可的各类其他往来款项计提的减值准备等，此类情况如果存在，则要在本表中予以调整。

3.如果存在补交前期所得税的情况，本表予以调整。

验证1：2015年度子公司利润总额10万元，应交企业所得税10*25%=2.5万元，母公司应收账款账面价值比计税基础小10万元，确认递延所得税资产10*15%=1.5万元，其他资产负债账面价值与计税基础一致，故所得税费用为2.5-1.5=1万元

验证2：2016年度子公司利润15万元，应交企业所得税15*25%=3.75万元，母公司应收账款账面价值比计税基础小5万元，本年较上年转回5*15%=0.75万元，其他资产负债账面价值与计税基础一致，当期所得税费用(300-15+2-5-10-10-200)*15%=9.3万元，所得税费用=9.3+3.75+0.75=13.8万元。

另外需注意：对于权益法核算的长期股权投资，持有投资期间按照持股比例计算应享有被投资单位净资产变化部分以及由于计提减值准备等，会调整长期股权投资的账面价值，但是，长期股权投资的计税基础却不会变化。

税法规定，居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益免税，即作为投资企业，其在未来期间自被投资单位分得有关现金股利或利润时，该部分现金股利或利润免税。

长期股权投资账面价值与计税基础产生的暂时性差异是否应确认相关的所得税影响，应考虑该项投资的持有意图：

(1)如果准备长期持有该投资，则在可预计的未来期间不会转回上述暂时性差异，所以不会影响所得税；因确认投资损益产生的暂时性差异，在未来期间逐期分回现金股利或利润时免税，也不存在对未来期间的所得税影响

(2)如果准备对外出售，按照税法规定，企业在转让或者处置投资资产时，成本准予扣除，因长期股权投资账面价值与计税基础不同产生的有关暂时性差异，应确认相关的所得税影响。

参考文献：

[1]企业会计准则-所得税.

[2]企业会计准则解释及应用指南.

[3]中华人民共和国企业所得税法.

[4]中华人民共和国企业所得税法实施条例.